terça-feira, 27 de novembro de 2012

PARECER NORMATIVO No- 3, DE 21 DE NOVEMBRO DE 2012

A receita bruta que constitui a base de cálculo da contribuição substitutiva a que se

referem os arts. 7º a 9º da Lei nº 12.546, de 14 de dezembro de 2011, compreende:
 
a receita decorrente da venda de bens nas operações de conta própria; a receita decorrente

da prestação de serviços; e o resultado auferido nas operações de conta

alheia. Podem ser excluídos da mencionada receita bruta: a receita bruta de exportações;

as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos; o Imposto sobre

Produtos Industrializados (IPI), quando incluído na receita bruta; e o Imposto sobre

Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de

Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS), quando cobrado

pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário.

Dispositivos Legais: Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964, art.44; Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, art. 187; Decreto-Lei

nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, art. 12; Lei nº 9.715, de 25 de novembro de 1998, art. 3º; Lei nº 9.718, de 27 de novembro de 1998,

arts. 2º e 3º; Lei nº 12.546, de 14 de dezembro de 2011, arts. 7º a 9º; Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999, art. 279, Decreto nº 7.828,

de 16 de outubro de 2012, art. 5º.
 

Relatório

Cuida-se de analisar a definição e a abrangência da base de cálculo da contribuição previdenciária sobre a receita instituída pelos

arts. 7º a 9º da Lei nº 12.546, de 14 de dezembro de 2011, substitutiva das contribuições previstas nos incisos I e III do art. 22 da Lei nº

8.212, de 24 de julho de 1991.

2. Mais especificamente, cuida-se de perquirir a significação da expressão "receita bruta", estabelecida pela legislação supracitada

como delimitadora da base de cálculo da mencionada contribuição substitutiva.

3. Ocorre que os dispositivos instituidores da citada contribuição substitutiva referiram-se genericamente à receita bruta, sem

fazer remissão à legislação de qualquer outro tributo e sem estabelecer especificidades.

4. Nesse contexto, dúvidas têm sido suscitadas e a falta de uniformidade na interpretação do preceito em referência tem gerado

insegurança jurídica, tanto para os sujeitos passivos como para a própria Administração Tributária, impondo-se a edição de ato uniformizador

acerca da matéria.

Fundamentos

5. Inicialmente, transcrevem-se as disposições relevantes para a presente análise dos dispositivos legais que instituíram a contribuição

previdenciária sobre a receita, arts. 7º a 9º da Lei nº 12.546, de 2011, em substituição às contribuições sobre a folha de salários e

demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados à pessoa física que preste serviço a determinadas pessoas jurídicas:

Lei nº 12.546, de 2011.

"Art. 7º Até 31 de dezembro de 2014, contribuirão sobre o valor da receita bruta, excluídas as vendas canceladas e os descontos

incondicionais concedidos, em substituição às contribuições previstas nos incisos I e III do art. 22 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991,

à alíquota de 2% (dois por cento):

(...)

§ 2º O disposto neste artigo não se aplica a empresas que exerçam as atividades de representante, distribuidor ou revendedor de

programas de computador, cuja receita bruta decorrente dessas atividades seja igual ou superior a 95% (noventa e cinco por cento) da

receita bruta total.

(...)

§ 6º No caso de contratação de empresas para a execução dos serviços referidos no caput, mediante cessão de mão de obra, na forma

definida pelo art. 31 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, a empresa contratante deverá reter 3,5% (três inteiros e cinco décimos por cento)

do valor bruto da nota fiscal ou fatura de prestação de serviços.

Art. 8º Até 31 de dezembro de 2014, contribuirão sobre o valor da receita bruta, excluídas as vendas canceladas e os descontos

incondicionais concedidos, à alíquota de 1% (um por cento), em substituição às contribuições previstas nos incisos I e III do art. 22 da

Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, as empresas que fabricam os produtos classificados na Tipi, aprovada pelo Decreto nº 7.660, de 23

de dezembro de 2011, nos códigos referidos no Anexo desta Lei.

(...)

§ 1º O disposto no caput:

I - aplica-se apenas em relação aos produtos industrializados pela empresa;

II - não se aplica:

a) a empresas que se dediquem a outras atividades, além das previstas no caput, cuja receita bruta decorrente dessas outras atividades

seja igual ou superior a 95% (noventa e cinco por cento) da receita bruta total; e

(...)

Art. 9º Para fins do disposto nos arts. 7º e 8º desta Lei:

I - a receita bruta deve ser considerada sem o ajuste de que trata o inciso VIII do art. 183 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de

1976;

II - exclui-se da base de cálculo das contribuições a receita bruta de exportações;(...)

§ 1º No caso de empresas que se dedicam a outras atividades além das previstas nos arts. 7º e 8º, até 31 de dezembro de 2014, o

cálculo da contribuição obedecerá:

I - ao disposto no caput desses artigos quanto à parcela da receita bruta correspondente às atividades neles referidas; e

II - ao disposto no art. 22 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, reduzindo-se o valor da contribuição a recolher ao percentual

resultante da razão entre a receita bruta de atividades não relacionadas aos serviços de que trata o caput do art. 7o ou à fabricação dos

produtos de que trata o caput do art. 8o e a receita bruta total, apuradas no mês.

(...)

§ 4º Para fins de cálculo da razão a que se refere o inciso II do § 1º, aplicada ao 13o(décimo terceiro) salário, será considerada a

receita bruta acumulada nos 12 (doze) meses anteriores ao mês de dezembro de cada ano-calendário. § 5º O disposto no § 1º aplica-se às

empresas que se dediquem a outras atividades, além das previstas nos arts. 7º e 8º, somente se a receita bruta decorrente de outras atividades

for superior a 5% (cinco por cento) da receita bruta total.

§ 6º Não ultrapassado o limite previsto no § 5º, a contribuição a que se refere o caput dos arts. 7º e 8º será calculada sobre

a receita bruta total auferida no mês.

§ 7º Para efeito da determinação da base de cálculo, podem ser excluídos da receita bruta:

I - as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos;

II - (VETADO);

III - o Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, se incluído na receita bruta; e

IV - o Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual

e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS, quando cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de

substituto tributário.

§ 8º (VETADO)."

6. Conforme se observa, os dispositivos legais supratranscritos não estabeleceram conceito próprio para a receita bruta considerada

na base de cálculo da contribuição substitutiva em comento.

Assim, implícita e inexoravelmente, adotou-se o conceito já utilizado na legislação de outros tributos federais.

7. De plano, verifica-se que, em submissão às disposições dos §§ 12 e 13 do art. 195 da Constituição Federal, a legislação erigiu

como hipótese de incidência da contribuição substitutiva em lume o auferimento de receita por pessoa jurídica.

8. Assim, para elucidação do caso em estudo, recorre-se, inicialmente, à legislação da Contribuição para os Programas de Integração

Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público (Contribuição para o PIS/Pasep) e da Contribuição para o Financiamento

da Seguridade Social (Cofins), pois ambas ostentam, também, como hipótese de incidência o auferimento de receita por pessoa

jurídica.

9. Nessa senda, devem-se analisar as disposições legais relativas ao regime de apuração cumulativa das mencionados contribuições

sociais, vez que este é o regime estabelecido como regra na apuração da contribuição substitutiva a que se referem os arts. 7º a 9º

da Lei nº 12.546, de 2011. Dispõem o art. 3º da Lei nº 9.715, de 25 de novembro de 1998, e os arts. 2º e 3º da Lei nº 9.718, de 27 de

novembro de 1998:

Lei nº 9.715, de 1998.

"Art. 3º Para os efeitos do inciso I do artigo anterior considera-se faturamento a receita bruta, como definida pela legislação

do imposto de renda, proveniente da venda de bens nas operações de conta própria, do preço dos serviços prestados e do resultado auferido

nas operações de conta alheia.

Parágrafo único. Na receita bruta não se incluem as vendas de bens e serviços canceladas, os descontos incondicionais concedidos,

o Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, e o imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias - ICMS, retido

pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário."

Lei nº 9.718, de 1998.

"Art. 2º As contribuições para o PIS/PASEP e a COFINS, devidas pelas pessoas jurídicas de direito privado, serão calculadas

com base no seu faturamento, observadas a legislação vigente e as alterações introduzidas por esta Lei.

Art. 3º O faturamento a que se refere o artigo anterior corresponde à receita bruta da pessoa jurídica."

9.1. Deveras, impende reconhecer que, na redação vigente das normas supracitadas, não há inovação em relação à definição de

receita bruta já tradicionalmente constante de outras legislações. Com efeito, analisando-se as disposições do inciso I do art. 187 da Lei nº

6.404, de 15 de dezembro de 1976, do art. 12 da Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, e do art. 44 da Lei nº 4.506, de

30 de novembro de 1964, constata-se que, na redação atual, as normas relativas à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins adotaram,

quanto ao regime de apuração cumulativa, a definição de receita bruta desde há muito entabulada na legislação do Imposto sobre a Renda e

Proventos de Qualquer Natureza.

10. Por didático, remete-se à compilação das normas relativas à receita bruta existentes no arcabouço normativo do citado

imposto efetuada pelo art. 279 do Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999, que o regulamenta:

"Art. 279. A receita bruta das vendas e serviços compreende o produto da venda de bens nas operações de conta própria, o preço

dos serviços prestados e o resultado auferido nas operações de conta alheia (Lei nº 4.506, de 1964, art. 44, e Decreto-Lei nº 1.598, de

1977, art. 12).

Parágrafo único. Na receita bruta não se incluem os impostos não cumulativos cobrados, destacadamente, do comprador ou contratante,

dos quais o vendedor dos bens ou o prestador dos serviços seja mero depositário."

11. Ademais, a argumentação expendida nas razões do veto presidencial ao inciso VI do art. 9º da Lei nº 12.546, de 2011, que se

pretendia inserir por meio do art. 55 da Lei nº 12.715, de 2012, corrobora o entendimento de que, para fins de apuração da contribuição

previdenciária substitutiva em tela, deve-se adotar o conceito de receita bruta tradicionalmente utilizado na legislação tributária.

Eis a referida argumentação, constante da Mensagem de veto nº 411, de 17 de setembro de 2012:

" 'Inciso VI do caput e inciso II do § 7º do art. 9º da Lei nº12.546, de 2011, inseridos pelo art. 55 do projeto de lei de conversão

'VI - a receita bruta compreende o valor percebido na venda de bens e serviços nas operações de conta própria ou alheia, bem

como o ingresso de qualquer outra natureza auferido pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou de sua classificação

contábil, sendo também irrelevante o tipo de atividade exercida pela pessoa jurídica.'

'II - as reversões de provisões e as recuperações de créditos baixados como perda que não representem ingresso de novas receitas,

o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de investimentos

avaliados pelo custo de aquisição que tenham sido computados como receita;'

Razão dos vetos

'Ao instituir conceito próprio, cria-se insegurança sobre sua efetiva extensão, notadamente quando cotejado com a legislação aplicável

a outros tributos federais.' "

12. Portanto, forçoso concluir-se que, para determinação da base de cálculo da contribuição substitutiva a que se referem os arts.

7º a 9º da Lei nº 12.546, de 2011, a receita bruta compreende: a receita decorrente da venda de bens nas operações de conta própria; a

receita decorrente da prestação de serviços em geral; e o resultado auferido nas operações de conta alheia.

13. Por outro lado, acerca das exclusões da base de cálculo da contribuição substitutiva em exame não é necessário elaborar qualquer

integração normativa por via interpretativa, pois as normas de regência estabeleceram expressamente as possibilidades de exclusão,

conforme disposições do art. 9º da Lei nº 12.546, de 2011, compiladas no inciso II do art. 5º do Decreto nº 7.828, de 16 de outubro

de 2012, que regulamenta a referida contribuição:

"Art. 5º Para fins do disposto nos arts. 2º e 3º:

(...)

II - na determinação da base de cálculo da contribuição previdenciária sobre a receita, poderão ser excluídos:

a) a receita bruta de exportações;

b) as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos;

c) o IPI, quando incluído na receita bruta; e

d) o Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e

Intermunicipal e de Comunicação - ICMS, quando cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto

tributário."

Conclusão

14. Diante do exposto, conclui-se que:

a) a receita bruta que constitui a base de cálculo da contribuição a que se referem os arts. 7º a 9º da Lei nº 12.546, de 2011,

compreende: a receita decorrente da venda de bens nas operações de conta própria; a receita decorrente da prestação de serviços em geral;

e o resultado auferido nas operações de conta alheia;

b) podem ser excluídos da receita bruta a que se refere o item "a" os valores relativos: à receita bruta de exportações; às vendas

canceladas e aos descontos incondicionais concedidos; ao Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), quando incluído na receita bruta;

e ao Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e

Intermunicipal e de Comunicação (ICMS), quando cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto

tributário.

À consideração superior.

RONI PETERSON BERNARDINO DE BRITO

Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil

De acordo. À consideração dos Coordenadores da Cotex, da

Cotir e da Copen.

CARMEM DA SILVA ARAÚJO

Chefe da Ditri

De acordo. À consideração do Coordenador-Geral da Cosit.

JOSÉ MARCIO ANDRIOTTI

Coordenador da Cotex

Substituto

RICARDO SILVA DA CRUZ

Coordenador da Cotir

Substituto

MIRZA MENDES REIS

Coordenadora da Copen

De acordo. Encaminhe-se ao Subsecretário de Tributação e

Contencioso (Sutri), com proposta de encaminhamento ao Secretário

da Receita Federal do Brasil, para aprovação.

FERNANDO MOMBELLI

Coordenador-Geral da Cosit

De acordo. Encaminhe-se ao Secretário da Receita Federal

do Brasil, para aprovação.

SANDRO DE VARGAS SERPA

Subsecretário de Tributação e Contencioso (Sutri)

Aprovo.

CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO

Secretário da Receita Federal do Brasil

FONTE: D.O.U. 27/11/2012 - Seção 1 - Páginas 19 e 20

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